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實務中，對于固定資產的稅會差異，企業一般都比較關注計稅基礎、折舊年限等，往往忽視了計提折舊的起始期差異。

　　《〈企業會計準則第4號——固定資產〉應用指南》規定，固定資產應當按月計提折舊，當月增加的固定資產，當月不計提折舊，從下月起計提折舊。企業所得稅法第十一條第二款第一項則規定，房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產，不得計算折舊扣除。

同時，企業所得稅法實施條例第五十九條第二款規定，企業應當自固定資產投入使用月份的次月起計算折舊。

　　通過對比上述規定可以看出，會計上計提折舊的起始期，為新增固定資產的次月，強調的是“新增”；而稅收上計算折舊的起始期是固定資產投入使用的次月，強調的是“投入使用”。這意味著，如果企業新增固定資產當月即投入使用，則不存在稅會差異；如果企業新增固定資產當月并未投入使用，將會導致稅會差異的存在。

　　案例：甲公司2021年11月新購進一臺機器設備，不含稅金額為480萬元，并于2021年12月投入使用，采用直線法計提折舊，折舊年限為10年，預計凈殘值為0。假設甲公司選擇分年度計算折舊，那么，這種情況下，甲公司會計上從2021年12月開始計提折舊，2021年折舊金額為480÷（10×12）×1=4（萬元），稅務上則是從投入使用月份的次月起計算折舊，即2022年1月開始計算折舊，2021年折舊金額為0。因此，在2021年度企業所得稅匯算清繳時，甲公司須納稅調增4萬元。

　　企業如果選擇適用固定資產一次性稅前扣除政策，仍要注意，計算稅前扣除的時間，與會計處理上的計提折舊時間，可能也有差異。

　　《財政部稅務總局關于設備器具扣除有關企業所得稅政策的通知》（財稅〔2018〕54號）規定，企業2018年1月1日~2020年12月31日期間新購進的設備、器具，單位價值不超過500萬元的，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除，不再分年度計算折舊。這即是業界統稱的“固定資產一次性稅前扣除政策”�！敦斦� 稅務總局關于延長部分稅收優惠政策執行期限的公告》（財政部稅務總局公告2021年第6號）又將該政策的執行期限，延長至2023年12月31日。

　　有些企業誤以為，應在新購進固定資產的次月，計算一次性稅前扣除。但其實，計算一次性稅前扣除的時間，與稅法上關于計算折舊起始期的要求是一致的�！秶叶悇湛偩株P于設備器具扣除有關企業所得稅政策執行問題的公告》（國家稅務總局公告2018年第46號）第二條規定，固定資產在投入使用月份的次月所屬年度一次性稅前扣除。這意味著，如果企業新購進固定資產當月未投入使用，其固定資產的稅務處理，將與會計處理存在差異。

　　接上例，對該機器設備，2021年12月投入使用，甲公司如果選擇適用固定資產一次性稅前扣除政策，那么，應在2022年度計算稅前扣除。

原因在于，根據國家稅務總局2018年46號公告第二條規定：固定資產在投入使用月份的次月所屬年度一次性稅前扣除。這種情況下，2021年度企業所得稅匯算清繳時，仍然需要納稅調增4萬元。2022年，會計上應計提折舊480÷10=48（萬元），可稅前扣除金額為480萬元，企業應納稅調減480-48=432（萬元）。如果甲公司在2021年12月就一次性稅前扣除480萬元，無疑將產生稅務風險。

計提折舊的終止期稅會差異分析：

　《〈企業會計準則第4號——固定資產〉應用指南》規定，當月減少的固定資產，當月仍計提折舊，從下月起不計提折舊。企業所得稅法實施條例第五十九條第二款規定，停止使用的固定資產，應當自停止使用月份的次月起停止計算折舊。

　　對比上述規定就可以看出，對于計提折舊的起始期和終止期，會計與稅收上的規定其實是相互對應的。與開始計提折舊強調的“新增”相對應，會計上停止計提折舊的日期，為固定資產減少的次月，強調的是“減少”；而稅收上，與開始計提折舊的“投入使用”相對應，停止折舊的日期，是固定資產停止使用的次月，強調的是“停止使用”。

　　案例：甲公司的一臺機器設備于2021年6月停止使用，但一直未處置。假設甲公司選擇分年度計算折舊，不考慮固定資產一次性稅前扣除政策的影響。在這種情況下，會計上該固定資產并未減少，甲公司2021年全年都要計提折舊；在稅收上，該固定資產已經停止使用，折舊只能計算半年。會計上計提的7月~12月折舊額，將不能在企業所得稅稅前扣除。當年度企業所得稅匯算清繳時，甲公司須作納稅調增處理。

　　總而言之，無論是折舊的起始期還是終止期，稅會都存在差異，會計上強調的是物理上的“新增”“減少”，稅收上強調的是實質上的“投入使用”“停止使用”。這意味著，如果企業固定資產當月即停止使用且處置，則不存在稅會差異；如果企業固定資產當月停止使用但尚未處置，將會導致稅會差異的存在。

案例：

　固定資產計提折舊起始期與終止期的稅會差異，可以用一個案例來簡單說明。

　　乙公司于2021年11月新購進一臺機器設備，不含稅金額為600萬元，并于當年12月投入使用。會計與稅收上均采用直線法計提折舊，折舊年限為10年，預計凈殘值為0。2028年9月停止使用該設備，并于同年11月對外處置，取得不含稅金額10萬元。

1. 會計處理

乙公司2021年計提折舊=600÷（10×12）×1=5（萬元）；

2022年~2027年，每年計提折舊=600÷10=60（萬元）；

2028年計提折舊=600÷（10×12）×11=55（萬元）。

處置時，該固定資產的賬面價值=600-5-60×6-55=180（萬元）；

處置損益=10-180=-170（萬元）。

2. 稅務處理

乙公司2021年不計算折舊，當年度匯算清繳時應納稅調增5萬元；

2022年~2027年，每年計算折舊=600÷10=60（萬元），無稅會差異；

2028年計算折舊=600÷（10×12）×9=45（萬元）。

處置時，該固定資產凈值=600-60×6-45=195（萬元）；

處置所得=10-195=-185（萬元），2028年度企業所得稅匯算清繳時納稅調減15萬元。

因此，對于固定資產等實物資產，建議企業做好相關臺賬管理。存在稅會差異的，企業應準確進行稅務處理，避免涉稅風險。

來源：中國稅務報，由一品稅悅歸納整理，轉載請注明出處！

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