在“大眾創業、萬眾創新”的背景下，個人獨資企業大量存在，投資人整體轉讓個人獨資企業的情況也較為普遍。本文結合基層實際，對該類情形適用個人所得稅政策進行簡要分析。
一、需要厘清的幾個法律問題
個人獨資企業承擔無限責任。根據《個人獨資企業法》第二條規定，個人獨資企業指在中國境內設立，由一個自然人投資，財產為投資人個人所有，投資人以其個人財產對企業債務承擔無限責任的經營實體。因此，投資人以個人財產對企業債務承擔無限責任，個人獨資企業不是法人，它的民事權利義務由投資人享有和承擔。
個人獨資企業能否轉讓？《個人獨資企業法 》第十七條規定，個人獨資企業投資人對本企業的財產依法享有所有權，有關權利可以依法進行轉讓或繼承。《個人獨資企業登記管理辦法》第十七條規定，個人獨資企業因轉讓或者繼承致使投資人變化的，可向原登記機關提交轉讓協議書或者法定繼承文件，申請變更登記。上述規定明確個人獨資企業允許整體轉讓，其實質為一種財產轉讓，轉讓環節按“財產轉讓”稅目繳納個人所得稅。
個人獨資企業轉讓后債務由誰承擔？個人獨資企業實行的是由投資人最終承擔無限責任的制度，《個人獨資企業法》第三十一條規定，個人獨資企業不足清償債務的，投資人應當以其個人其他財產予以清償。因此，個人獨資企業的債務與投資人的最終責任一體化。
轉讓個人獨資企業是否需要清算？《個人獨資企業法》第二十七條規定，個人獨資企業解散，由投資人自行清算或者由債權人申請人民法院指定清算人進行清算。筆者認為，轉讓個人獨資企業意味著納稅主體的變更，稅務機關應當對前一納稅主體履行稅收義務的情況進行清算。雖然轉讓個人獨資企業在工商和稅務上不是必須辦理注銷登記，但無論是從債權債務分割還是從稅收管理的角度，轉讓個人獨資企業前都應當進行清算。
二、計稅步驟
整體轉讓個人獨資企業應如何繳納個人所得稅，現行稅收規范性文件的規定不夠明確。按照所得稅法原理以及相關法律規定，應根據不同時點確定不同的應稅所得項目課稅。具體如下：
（一）轉讓前生產經營所得按照個體工商業戶生產經營所得繳納個人所得稅。
《財政部、國家稅務總局關于印發〈關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的法規〉的通知》（財稅〔2000〕91號）第十八條規定，企業在年度中間合并、分立、終止時，投資者應當在停止生產經營之日起60日內，向主管稅務機關辦理當期個人所得稅匯算清繳。第十九條規定，企業在納稅年度的中間開業，或者由于合并、關閉等原因，使該納稅年度的實際經營期不足12個月的，應當以其實際經營期為一個納稅年度。根據上述規定，個人獨資企業轉讓，應當首先計算當年1月1日至轉讓時的應納稅所得額，并按照個體工商業生產經營所得和5%～35%的超額累進稅率計算繳納個人所得稅。
（二）清算所得按照個體工商業戶生產經營所得繳納個人所得稅。
財稅〔2000〕91號文件第十六條規定，企業進行清算時，投資者應當在注銷工商登記之前，向主管稅務機關結清有關稅務事宜；清算所得應當視為年度生產經營所得，由投資者依法繳納個人所得稅。因此，個人獨資企業在轉讓前應當就整個生產經營期進行一次清算，就清算所得按照個體工商戶生產經營所得適用5%～35%的超額累進稅率計算繳納個人所得稅。
（三）整體轉讓所得按照財產轉讓所得繳納個人所得稅。
經過清算繳稅后，個人獨資企業投資者獲取的“剩余財產”，實際上屬于其稅后投資收益。再轉讓這些財產，屬于一般的財產轉讓，應按財產轉讓所得繳納個人所得稅，財產轉讓所得為轉讓收入減原值及合理稅費，適用20%的稅率。
三、舉例說明
2016年1月1日，自然人王某現金出資100萬元設立A獨資企業，當年實現生產經營所得30萬元。2017年上半年實現生產經營所得20萬元，7月1日王某以150萬元的價格將A企業整體轉讓給張某。經第三方評估，轉讓時A企業全部資產公允價值為180萬元，欠某公司貨款30萬元，賬面凈資產135.45萬元，清算費用5萬元，轉讓環節王某負擔稅費3萬元。王某該行為應繳個人所得稅計算如下：
1. 王某就2017年上半年的生產經營所得，應繳納個人所得稅=200000×35%-14750=55250（元）。
2. 王某清算所得=全部資產的公允價值-清算費用-損失-負債-以前年度留存的利潤-實繳資本=1800000-50000-300000-354500-1000000=95500（元）。
清算所得應繳納個人所得稅=95500×30%-9750=18900（元）。
3.王某財產轉讓所得=轉讓收入-原值-合理稅費=1500000-（1000000+354500+95500-18900）-30000=38900（元）。
財產轉讓所得應繳納個人所得稅=38900×20%=7780（元）。
通過上述三個步驟，王某轉讓A企業前后共需繳納個人所得稅=55250+18900+7780=81930（元）。
來源：2018年02月23日中國稅務報 版次：07作者：蔡婧嫻 包海燕（單位：江蘇省南通地稅局）
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【晶晶亮簡評】
轉讓個人獨資企業如何繳稅，確實是沒有明確的政策規定，本文作者根據所得稅的原理對該問題進行了闡述和分析，我覺得很有道理。在看這篇文章之前，我和朋友討論這個問題時，也是這個思路。很明顯這是企業所得稅清算的流程步驟，雖然個稅和企稅不一樣，但清算階段的劃分，及所得的計算規則是一樣的。
因為實務中較少有個人獨資企業，能做到規范核算，遇到的稅收問題，大多會完美地避開書本上的標準模板，所以稅收執法實踐中，更需要掌握的是工作思路，和具體問題具體分析的能力。
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